Novità in materia di tracciabilità delle spese di vitto, alloggio, trasporto e rappresentanza

Premessa

Le disposizioni introdotte dalla Legge di Bilancio 2025 n. 207 del 30.12.2024, in vigore dal 1° gennaio 2025, determinano rilevanti modifiche ai criteri di deducibilità di specifiche categorie di spese sostenute da imprese e lavoratori autonomi; le nuove limitazioni gravano anche in capo ai lavoratori dipendenti.

Viene infatti introdotto l’obbligo di tracciabilità per le spese di vitto, alloggio, trasporti non di linea e spese di rappresentanza, pena la mancata deducibilità per imprese e professionisti e la mancata non imponibilità in capo al lavoratore subordinato che – con riferimento alle medesime spese, sostenute in ragione di una trasferta – ne richiede il rimborso al datore di lavoro.

Ambito di applicazione e decorrenza

Le novità operano dall’01.01.2025 stabilendo che i costi per:

• prestazioni alberghiere;
• somministrazione di alimenti e bevande;
• trasporti, con riferimento agli servizi pubblici non di linea;
• spese di rappresentanza;

sono deducibili (nei limiti già previsti dalle rispettive discipline del TUIR) solo se il relativo pagamento avviene con modalità tracciabili (carte di credito, di debito, bonifici bancari e postali, assegni bancari o circolari, altre soluzioni di pagamento elettronico).

Interventi sul reddito di lavoro autonomo (art. 54 del TUIR)

La Legge di Bilancio 2025 introduce un vincolo di tracciabilità, secondo cui le spese per vitto, alloggio e trasporto tramite autoservizi pubblici non di linea restano deducibili solo se pagate con mezzi tracciabili.

Non variano i limiti stabiliti dal TUIR che, con riferimento alle spese di vitto e alloggio fissano la deducibilità massima al 75%, ulteriormente ricondotta ad un tetto massimo calcolato in rapporto all’ammontare complessivo degli onorari conseguiti, pari al 2% se trattasi di spese di viaggio e trasferta e del 1% se trattasi di spese di rappresentanza.

Le suddette limitazioni, fermo restando l’obbligo di tracciabilità, non valgono nel caso di spese di trasferta sostenute dall’artista o professionista ed analiticamente riaddebitate in capo al committente.

La legge di bilancio 2025 ha rivisitato l’articolo 54 del TUIR, stabilendo che, le somme percepite a titolo di rimborso delle spese sostenute dal professionista per l’esecuzione di un incarico (anche per i contribuenti in regime forfettario), se analiticamente addebitate al committente, non concorrono più a formare il reddito di lavoro autonomo.

La riformulazione della norma comporta, come in passato, la neutralità dei rimborsi spese analitici per i contribuenti lavoratori autonomi in regime ordinario, poiché tali rimborsi spese, da un lato, non sono più da considerarsi onorari e, dall’altro lato, le relative spese divengono indeducibili.

Per i contribuenti in regime forfettario, la modifica normativa è, di fatto, favorevole, poiché la non concorrenza dei rimborsi spese analitici alla voce onorari li rende effettivamente neutri, cosa che non accadeva secondo la precedente formulazione, i cui effetti distorsivi risiedevano nell’impossibilità di dedurre analiticamente le spese oggetto del rimborso stesso.

L’obbligo di tracciabilità vale anche per le spese sostenute a beneficio di dipendenti o di altri lavoratori autonomi in trasferta, qualora poi si proceda a rimborsarle.

Pertanto dal 2025 la deducibilità resta esclusivamente se i rimborsi sono stati erogati (e originariamente sostenuti) con versamenti bancari o postali, o con sistemi di pagamento diversi dal contante.

Spese di rappresentanza (art. 108 del TUIR) – professionisti

Tali spese, che ricomprendono anche quelle per omaggi ai clienti (di qualsiasi importo, posto che la soglia di valore unitario pari a 50 euro rileva, per i lavoratori autonomi, esclusivamente sotto il profilo di detraibilità IVA) e quelle sostenute per l’acquisto di oggetti d’arte ed antiquariato, paiono restare fuori dai nuovi vincoli di tracciabilità.

Con specifico riferimento alle spese di ristorazione e alberghiere, sostenute con finalità di rappresentanza, anche in questo caso la nuova limitazione parrebbe non operare nel caso in cui tali spese siano sostenute direttamente dal professionista e non oggetto di riaddebito analitico in capo al committente.

La mutata qualifica dei rimborsi spese analitici in capo al committente comporta il fatto che su tali somme non si applichi più la rivalsa cassa professionale e, per i contribuenti in regime ordinario, tali somme non sono più assoggettate a ritenuta.

Esempio 1 – Professionista in regime semplificato/ordinario

Un professionista effettua una trasferta sostenendo spese di vitto e alloggio pari a 1.000 € + IVA.

La fattura dell’albergo è intestata al professionista.

Rimborso spese: 1.000,00 €

Rivalsa Cassa 4%: 0 €

Base imponibile: 1.000,00 €

IVA 22%: 220,00 €

Totale fattura: 1.220,00 €

Ritenuta d’acconto: 0 €

Netto a pagare: 1.220,00 €

In sede di dichiarazione dei redditi, i 1.000,00€ NON concorreranno alla formazione del reddito e allo stesso modo, tale somma diviene totalmente indeducibile.

Esempio 2 – Professionista in regime forfettario

Un professionista effettua una trasferta sostenendo spese di vitto e alloggio pari a 1.000 € + IVA.

La fattura dell’albergo è intestata al professionista.

Rimborso spese: 1.000,00 €

Rimborso spese: 1.000,00 €

Rivalsa Cassa 4%: 0 €

Totale fattura: 1.000,00 €

In sede di Dichiarazione dei redditi, i 1.000,00€ NON concorrono alla formazione del reddito e al superamento della soglia degli 85.000,00 euro.

Il riaddebito si rende analitico quando:

• il documento di spesa è intestato al professionista, che ha sostenuto la spesa per conto del committente;
• ogni spesa viene riaddebitata in modo analitico e puntuale in parcella, corrispondendo esattamente ai documenti giustificativi;
• il costo relativo al carburante per l’utilizzo della propria auto NON è considerato spesa di trasporto.

Interventi sul reddito di impresa (art. 95 del TUIR)

La legge di Bilancio 2025 introduce il comma 3-bis all’art. 95 del TUIR, estendendo l’obbligo di pagamenti tracciabili per la deducibilità delle spese di vitto, alloggio e trasporto con servizi non di linea, anche quando riferibili a trasferte di dipendenti e a compensi corrisposti a lavoratori autonomi.

In tal modo, a partire dal 2025, anche per i soggetti che determinano il reddito di impresa, è imposto l’uso di strumenti di pagamento diversi dal contante come condizione necessaria per dedurre tali costi.

Interventi sul reddito di lavoro dipendente (art. 51 del TUIR)

La manovra impone l’utilizzo di strumenti di pagamento tracciabili anche ai lavoratori dipendenti. La legge di Bilancio 2025 integra l’art. 51, comma 5, del TUIR, stabilendo che i rimborsi spese per vitto, alloggio e trasporto, con riferimento agli autoservizi pubblici non di linea, non concorrano a formare il reddito di lavoro dipendente solo se le spese sono state sostenute con strumenti tracciabili.

Ne consegue che laddove il lavoratore dipendente sostenga in contanti le spese per le quali è ora richiesta la tracciabilità, e ne ottenga il rimborso, la somma sarà assimilata ai redditi di lavoro dipendente e pertanto tassata in capo al lavoratore stesso. Specularmente, il soggetto che rimborsa tali somme (lavoratore autonomo o impresa) potrà dedurre la spesa a titolo di spesa per il personale.

Se, invece, la spesa viene sostenuta in contanti dal lavoratore, e erroneamente rimborsata senza applicazione di tassazione in capo a quest’ultimo, il relativo costo sarà indeducibile per il lavoratore autonomo / impresa datore di lavoro.

Spese di rappresentanza (art. 108 del TUIR) – imprese

La legge di Bilancio 2025 ha inserito il requisito di tracciabilità anche ai fini della deducibilità delle spese di rappresentanza di cui all’art. 108, comma 2, del TUIR. Rimangono ferme le consuete percentuali di deducibilità basate sulla natura stessa di tali oneri, ma vige ora l’ulteriore onere di dimostrare il pagamento tramite sistemi bancari, postali o assimilati (ex art. 23, D. Lgs. 241/1997).

Sul punto si ricorda che, per le imprese, sono considerate spese di rappresentanza anche quelle sostenute per l’acquisto di beni destinati ad essere omaggiati, se di valore unitario superiore a 50 euro.